您没看错！《小企业会计准则》里就是没有[以前年度损益调整]这个科目,这是为什么呢？那发生了前期差错我们该怎么更正？

    财政部2011年印发的《小企业会计准则》2013颁布实施至今已十年，目前，税务、银行、政府机构等相关部门的财务填报要求早已和准则同步。我们大多数小企业也在会计工作中实践了它。但在实际工作中仍有部分财务人员由于各种原因，对《小企业会计准则》了解不够，遇到了各种困惑。在这里，我们归纳整理了执行《小企业会计准则》过程中遇到的常见问题，以系列讲座的形式分享之，方便大家学习，共同进步。 

    今天，我们就说一说为什么《小企业会计准则》2013中不设[以前年度损益调整]科目以及发生前期差错时我们该如何更正。

    我们大家都知道，会计学上有个重要性原则，现行的《企业会计准则》在差错更正时要求咱们财务人员根据重要性原则自行判断采用追溯调整法还是未来适用法进行会计处理。但，考虑到小企业规模较小的特点和为了减少财务人员的职业判断，简化会计核算，财政部制定《小企业会计准则》时规定，小企业对会计差错更正采用未来适用法进行会计处理。

    同样的原因，《小企业会计准则》在许多交易和事项的核算方法体现的是总括收益观，收益表不仅计入本期的经营收益，涉及前期损益调整的事项虽然发生在过去，也直接调整本期的相应项目，影响本期损益，而不是绕过利润表调整期初未分配利润。

    简单说就是《小企业会计准则》2013规定，小企业的收入、费用、利得和损失，不论属于本年度还是属于以前年度，都在发生时计入当期损益，即不需要通过[以前年度损益调整]科目加以处理。

   （感兴趣的朋友，可以看文章结尾关于本期经营收益观、总括收益观；追溯调整法、未来适用法的解释，这里不做复赘。）

下面我们举个极端的例子说明一下：

    伟大的A公司于2019年11月18日注册成立，实收资本2000元，其中：货币资金1000元，固定资产1000元，伟大的A公司在2019年啥事也没干挺到了19年年底，2019年12月31日的财务简表如下： 

    2020年，伟大的 A公司一如既往的啥也没干，就这样挺到了年底，这时A公司同样伟大的张会计发现上年度忘提固定资产折旧100元，他按照《小企业会计准则》的总括收益观以及未来适用法的要求进行了前期差错调整。

    ① 在2020年12月补提100元累计折旧：

          借：管理费用  100

              贷：累计折旧  100

      ② 12月末结转费用至本年利润：

          借：本年利润  100

              贷：管理费用  100

      ③ 年末结转本年利润至利润分配-未分配利润。

        借：利润分配-未分配利润  100

             贷：本年利润  100 

结果2020年12月31日的财务简表如下：

    不知道，讲了这么多，您明白取消以前年度损益调整科目的真谛了吗？现实是税务机关不明白（装着不明白），那么实际问题来了。面对税务机关的质疑，我们如何在没有以前年度损益调整科目的前提下，按追溯调整法更正前期差错呢？

    其实简单，看我的！只一步，那就是借助[利润分配-未分配利润]这个科目硬调！

借：利润分配-未分配利润  100

     贷：累计折旧  100

    当然在实际工作中对这类前期差错更正在汇算清缴中应予披露说明，做其他转入处理。

完美！硬调的2020年12月31日的财务简表如下:

特别提醒：    

    根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。

企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。

亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。

再举几个典型的例子供大家参考

1. 以前年度销售退回的处理：

    ① 冲销收入：

      借：主营业务收入

        应交税费——应交增值税(销项税额)

          贷：应收账款/银行存款

      ② 调整退货成本：

      借：库存商品

          贷：主营业务成本

      ③ 会计期末按照正常程序结转收入和成本至“本年利润”。

 2. 以前年度多记了制造费用、管理费用、折旧等处理如下(调增费用做相反分录)：

      ① 调减费用：

      借：累计折旧

          贷：制造费用/管理费用

      ② 会计期末按照正常程序结转费用类科目至“本年利润”。

3. 调增以前年度事项涉及营业外收入时，如补记各种营业外收益、盘盈资产等(调减收入做相反分录)：

       ① 调增收入：

       借：银行存款/其他应收款/其他应付款/应付账款/待处理财产损溢

           贷：营业外收入

       ② 会计期末按照正常程序结转营业外收入至“本年利润”。

 4. 调增以前年度事项涉及营业外支出时，如补记各种营业外支出费用、盘亏资产等(调减支出做相反分录)：

      ① 调增支出：

      借：营业外支出 

          贷：银行存款/其他应收款/其他应付款/应付账款/固定资产

      ② 会计期末按照正常程序结转营业外支出至“本年利润”。

再看一个复杂点的例子，加深一下理解

    B公司在2018年年末对公司的固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。发现公司一台氢气压缩机器使用寿命、预计净残值与原先估计数有差异。公司决定在2019年1月开始按新的会计政策进行变更，采用未来适用法。氢气压缩机2012年12月购进，原值70万，原定净残值2.1万，折旧年限10年，到2018年12月已计提6年，累计折旧40.74万，净值29.26万。现按新的会计政策，折旧年限改为8年，假设净残值为1万，则2019年1月该计提多少折旧费用？

    采用未来适用法，要求以前已经计提的折旧不发生改变，只是对未来进行调整。

第一步：截至到2018年12月累计折旧金额为40.74万，已计提6年，按新的会计政策只要再计提2年即可，新的账面价值=70-40.74=29.26万

第二步：新的净残值=1万

第三步：折旧年限为2年2019年1月折旧金额=（29.26-1）/2/12=1.18万

2019年1月会计分录：

借：管理费用-折旧费 11800

    贷：累计折旧 11800

附录:

   会计学的两种收益处理观—本期经营收益观和总括收益观。

    总括收益观（Acc-inclusive Concept of Income）又叫损益满计观，该处理观认为，收益是除股利分配和资本交易外特定时期内所有的交易或价值重估所确认的权益的总变化。也即，一切营业收入、费用，以及特殊损益、前期损益调整等所有项目，都应在计算净收益时予以计列。该处理观的理由是，企业寿命期内所报告的净收益之和应等于该企业的净收益总额。            

     在总括收益观下，收益的确认、披露能真实地体现企业经营活动的连续性，也更加符合持续经营假设的要求，同时对总括收益的列报，更能满足各种信息使用者的选择性需要。总括收益观强调，收益表不仅计入本期的经营收益，涉及前期损益调整的事项虽然发生在过去，也直接调整本期的相应项目，影响本期损益，而不是绕过利润表调整期初未分配利润。

    未来适用法是指，对于前期差错企业不需要调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当前与前期相同的相关项目，属于影响损益的，直接计入本期与上期相同的净损益项目。也即，在未来适用法下，前期收益核算错误直接在本期冲减相应项目，列入本期经营收益，而不是通过调整留存收益项目影响资产负债表。由于小企业发生的会计差错无论在金额还是性质上，都不会太重要，所以针对会计差错采用未来适用法直接调整当期损益更加合理。